②役員報酬の損金性編

役員報酬および役員賞与の費用性・損金性の根拠は、いずれも「職務執行の対価」であるとされています。

かつて役員賞与は、配当などと同じく利益の分配（利益処分）の一つとされていましたが、会社法などの改正に伴い、役員報酬と同じように職務執行の対価として考えられるようになり、会計基準や税法における扱いも変わりました。

1.役員報酬及び役員賞与の会計上の費用性の根拠

会計上は、役員報酬が確定報酬として支給される場合でも、業績連動型報酬として支給される場合でも、「職務執行の対価」として支給されることに変わりはなく、いずれも「費用」として処理されるものとされています（企業会計基準第4号「役員賞与に関する会計基準」等）。

• かつての扱い
  旧商法では、役員賞与は利益処分として株主総会の承認を受けることとされ、未処分利益の減少項目として処理されていました。役員賞与は利益を上げたときにのみ、株主に帰属する利益の一部を功労に報いるために支給するという考え方に基づいていたためです。
• 考え方の変化
  平成14年の改正商法で委員会等設置会社が導入され、役員への金銭の分配を利益処分でできなくなり、費用処理されるようになったことで、機関設計等の違いによって費用処理と利益処分処理が混在するという不合理が生じました。
• 現在の扱い
  その後、平成17年の会社法公布により、役員賞与を含めて職務執行の対価とされ、利益処分での処理ができなくなりました。これに合わせて会計基準も一本化され、役員賞与は役員報酬と同様に発生時に費用処理することが原則となりました。会社の利益は役員の職務執行の成果であり、役員賞与はその功労に報いるために支給されるため、職務執行の対価としての性格に従い、費用処理することが妥当であるとされています。

2.役員報酬及び役員賞与の税務上の損金性の根拠

税法上も、役員給与（基本報酬・賞与）については「職務執行の対価」として、原則的に損金の額に算入できます。ただし、お手盛りなどの恣意性を排除するために一定の制限が設けられています。

• かつての扱い（役員賞与）
  平成18年度税制改正以前は、役員賞与は原則として「損金不算入」とされていました。これは、当時の商法の考え方に拠ったもので、「役員賞与は法人の利益獲得に対する功労として支出されるものであり、本来、株主に帰属する利益を株主の承認により役員賞与として与えるものであるから、損金とは認められない」という考え方に基づいていたためです。
• 現在の扱い（平成18年度税制改正以降）
  会社法の施行に合わせて、役員給与に係る税制が大きく変更されました。役員給与に「賞与」を含めたうえで、以下の3つの類型のいずれかに該当し、かつ「恣意性を排除する」という要件を満たすものに限り、損金算入が認められることになりました。
  1. 定期同額給与（いわゆる基本報酬）
  2. 事前確定届出給与（いわゆる役員賞与に相当）
  3. 業績連動給与（旧：利益連動給与）

【損金不算入となるケースに注意】
「職務執行の対価」であっても、以下の場合は損金算入が認められません。

• 不相当に高額な部分
  支給額のうち過大と判定された金額は損金不算入となります。過大かどうかは、「役員の職務内容」「法人の収益」「使用人に対する給与の支給状況」「類似する法人の役員給与の支給状況」などを総合勘案して算定する実質基準と、定款や株主総会決議で定められた限度額以内であるかを問う形式基準によって判定されます。
• 事実の隠ぺい・仮装経理
  法人が事実を隠ぺいし、または仮装経理をして役員に支給した給与も損金算入できません。

3.役員退職慰労金の会計上の費用性の根拠

役員退職慰労金の支給は、会社法の役員報酬規制の中で手続きが行われ、定款に定めがなければ株主総会の決議によらなければなりません。

株主総会での承認前の段階では、法律上はまだ債務として確定していません。しかし、将来支給される可能性が高く、その金額を合理的に見積もることができる場合には、いわゆる「負債性引当金」の性格を有することになります。 そのため会計上は、職務執行の対価として「当事業年度に発生したと認められる額」を営業費用として計上し、同時に役員退職慰労引当金を計上しなければならないとされています。

【引当金を計上するための要件】
具体的には、以下の要件を満たす場合に費用・引当金計上を行います。

• 役員退職慰労金の支給に関する内規に基づき（在任期間・担当職務等を勘案して）支給見込額が合理的に算出されること。
• 当該内規に基づく支給実績があること、あるいは支給実績がない場合でも将来にわたって内規に基づいた支給額を支払うことが合理的に予測されること。

4.役員退職慰労金の税務上の損金性の根拠

税法上も、役員に対する退職給与は「職務執行の対価」であるため、原則として損金の額に算入することができます。

しかし、税務上は会計上の扱いとは異なり、内規があって各事業年度に費用計上（引当金繰入）したとしても、その未確定の段階では損金に算入することはできません。

【損金算入時期】

• 原則
  株主総会の決議等によって退職給与の額が具体的に確定した日の属する事業年度に損金算入されます。
• 例外（支払日基準）
  株主総会等で決議された事業年度ではなく、法人が退職給与の額を実際に支払った日の属する事業年度において損金経理をした場合は、その支払った事業年度の損金に算入することも認められます。

【損金不算入となるケースに注意】

原則として損金算入できる退職給与であっても、以下の場合は損金不算入となるため注意が必要です。

• 不相当に高額な部分
  支給額のうち過大と判定された金額は「過大な役員給与」として損金算入できません。過大かどうかの判定（実質基準）は、その法人の業務に従事した期間、退職の事情、類似する同業他社の役員退職給与の支給状況などを総合勘案して行われます。
• 事実の隠ぺい・仮装経理
  法人が事実を隠ぺいし、または仮装経理によって支給した退職給与も損金算入は認められません。

5.役員退職慰労金の所得税及び相続税の取扱い

役員退職慰労金にかかる所得税および相続税の取扱いは、支給（支給の確定）のタイミングが「役員の生前」か「死亡後」か、さらに「死亡後何年経過しているか」によって大きく3つのパターンに分かれます。

(1). 生前に退職金が支給された場合

• 所得税
  退職した役員本人に対して、「退職所得」として所得税が課税されます。退職所得は、他の所得と分離して計算されるなど、税務上一定の優遇措置がとられています。
• 相続税
  支給された金銭等の財産がそのまま消費されずに残った状態で役員が亡くなった場合、その残額は役員の「本来の相続財産」として相続税の対象となります。結果として、生前に所得税の課税を受けた手残り額に対して、相続税も課税されることになります。

(2). 死亡後「3年以内」に支給が確定した場合（死亡退職金）

• 所得税
  相続税の課税対象となるため、受け取った相続人に所得税は課税されません。支払った法人は源泉徴収を行う必要はなく、その代わりに「退職手当金等受給者別支払調書」を税務署に提出する必要があります。
• 相続税
  役員の死亡後3年以内に支給が確定した退職手当金や功労金は、民法上の相続財産ではありませんが、税法上「みなし相続財産」として相続税の課税対象となります。ただし、これには「500万円 × 法定相続人の数」の非課税枠が設けられています。

(3). 死亡後「3年以降」に支給が確定した場合

• 所得税
  役員の死亡から3年経過後に支給が確定した場合は、相続税の対象から外れ、受け取った相続人の「一時所得」として所得税の対象となります。一時所得は総合課税として他の所得と合算され、累進税率が適用されるため、退職所得として課税されるよりも高い税率が適用される傾向があります。
• 相続税
  相続税の課税対象にはなりません。

6.役員の招へいにあたっての一時金

役員を外部から招へいする際に支払う一時金（いわゆる支度金）については、その支払いが「役員就任前」か「役員就任後」かによって、課税上の取り扱いが大きく異なります。

それぞれの場合における法人側・個人側の取り扱いは以下の通りです。

(1). 役員「就任前」に支払う場合

将来の委任契約を前提にした支払いであり、「役務提供の対価（職務執行の対価）」ではないとみなされます。

• 法人側の取り扱い（費用処理）
  役員報酬には該当せず、その他の費用項目である「雑費」や「支払手数料」などの勘定科目で処理されます。
• 個人側の取り扱い（所得区分）
  職務執行の対価ではないため、受け取った個人にとっては「雑所得」となります。雑所得が20万円を超える場合は、他の給与所得などと合算して確定申告をする必要があります。
• 源泉徴収について
  支払う法人は、契約金に係る源泉徴収税額として、1回に支払われる金額が100万円までの部分は「10.21％」、100万円を超える部分の金額については「20.42％」を源泉徴収する必要があります。

(2). 役員「就任後」に支払う場合

会社の委任契約に基づいた「職務執行の対価」としての支払いとなり、「役員報酬」に該当するものと考えられます。

• 法人側の取り扱い（損金算入の要件）
  定期の給与とは別に支払われるものであるため、税務上は「事前確定届出給与」の要件を満たした場合に限り、損金算入が可能になります。また、役員報酬である以上、会社法に基づく手続（株主総会または取締役会の決議など）でその額を決定する必要があります。
• 個人側の取り扱い（所得区分）
  受け取った役員にとっては、賞与に該当し「給与所得」となります。
• 源泉徴収について
  支払う法人は、賞与に対する源泉徴収を行う必要があります。

7.まとめ

今朝は、役員報酬、役員賞与、退職慰労金、そして支度金について、会計と税務の両面から整理しました。

ポイントを振り返ると、すべての根底にあるのは「役員への支払いは、職務執行の対価である」という考え方です。

• 会計上： 職務執行の対価として、原則として「費用」計上される。
• 税務上： お手盛り防止の観点から厳しい制約があり、要件を満たさない限り「損金」とは認められない。

特に税務上の損金算入においては、「定期同額給与」「事前確定届出給与」といった区分の遵守に加え、「株主総会決議」や「取締役会決議」といった適正なプロセス（機関決定）を経ているかが厳しく問われます。 いかに実態があったとしても、議事録の不備や届出の遅れ一つで損金が否認されるケースは後を絶ちません。また、退職金の支給時期や支度金の性質によっては、受け取る個人の税負担も大きく変わってきます。