⑱役員退職金の算定方法編

1.過大な役員退職給与の損金不算入

役員退職給与（役員退職慰労金）は、原則として法人の損金（経費）に算入することができますが、その金額が「不相当に高額」であるとみなされた場合、その超える部分の金額については損金への算入が認められません。

これを「過大な役員退職給与の損金不算入」と呼びます。適正な金額（不相当に高額ではない金額）は、法令の基準と実務上の計算方法によって判断されます。

1. 法令上の判断基準（3つの要素）

法人税法施行令において、役員退職給与として「相当であると認められる金額」は、以下の3つの状況等を総合的に勘案して判定すると定められています。

1. その法人の業務に従事した期間（勤続年数）
2. その退職の事情
3. 同業類似法人の支給状況等（その法人と同種の事業を営み、事業規模が類似する法人の役員に対する退職給与の支給状況）

これらの基準に照らし合わせて、相当と認められる金額を超えた部分が「不相当に高額な部分」として損金不算入となります。

2. 実務上の具体的な算定方法

法令の基準を踏まえ、実務上や税務調査において適正額を算定する方法として、主に「功績倍率法」と「1年当たり平均額法」の2つが用いられます。

① 功績倍率法（最も一般的な方法）

退職した役員と同業類似法人（業種や事業規模が似ている法人）の退職役員を比較し、その「功績倍率」を用いて適正額を計算する方法です。

② 1年当たり平均額法

同業類似法人の退職金の支給事例から「1年当たりの退職給与額の平均」を算出し、それに退職する役員の勤続年数を掛けて適正額を計算する方法です。

2.適切な役員の退職給与額の算定方法

先ほどの章で、役員退職給与は、その支給額のうち「不相当に高額な部分」については、法人の損金（経費）に算入することができないと税法で定められていることを解説しました。この章では、税務上否認されない「適正な金額」を算定する方法を確認していきましょう。

実務上、適正な退職給与額を算定する方法としては、主に「功績倍率法」と「1年当たり平均額法」の2つが用いられています。

それぞれの算定方法と注意点は以下の通りです。

1. 功績倍率法（実務で最も主流な方法）

役員の最終報酬月額に、役員としての勤続年数と、役職に応じた功績倍率を掛け合わせて計算する方法です。

【計算式】

退職給与額 ＝ 最終報酬月額 × 勤続年数 × 功績倍率

この計算式を構成する3つの要素には、それぞれ税務上の重要な論点があります。

① 最終報酬月額の考え方と補正

• 最終報酬月額は、特別な事情を除いて、役員在任中における最高水準を示すとともに、法人に対する功績を最もよく反映するものとされています。 しかし、退職の直前に不当に報酬を引き上げて退職金を水増ししたとみなされた場合、その増額分は否認されるケースがあります。 一方で、業績悪化や退任前の病気入院などにより、最終報酬月額が適正額に比べて不相当に低額になっている場合には、過去の正常な時期の報酬月額などを用いて適正な額に修正（補正）して計算することが裁判例でも認められています。

② 勤続年数の注意点

• 基本的には「役員として在任した年数」を用います。 個人事業主が「法人成り」して引き続きその法人の役員となった場合、原則として、個人事業主であった期間を勤続年数に含めて退職金を計算することは認められません（個人事業時代の退職金は個人時代の経費とするのが基本であるためです）。

③ 功績倍率の決定方法

• 功績倍率は、業種や事業規模が類似する「同業類似法人」の役員退職給与の支給事例を参考に決定されます。 実務や裁判例では、抽出した同業類似法人の「平均功績倍率」を用いるのが最も合理的とされています。もし、同業類似法人の平均値を大きく超えるような高い功績倍率（同業類似法人の最高値など）を用いて計算した場合は、税務調査で過大とみなされるリスクが高まります。その役員に特別な功績（売上の著しい増加など）がある場合は、客観的な数値や具体的な内容をもってその事情を証明できるようにしておく必要があります。

2. 1年当たり平均額法

同業類似法人の「1年当たりの退職給与額」の平均値をベースに計算する方法です。

【計算式】

退職給与額 ＝ 1年当たり平均額（同業類似法人の平均） × 退職役員の勤続年数

どちらの算定方法を選ぶべきか？

功績倍率法と1年当たり平均額法のどちらが優れているということはなく、納税者の実情を踏まえ、いずれか有利な（適正な）方法を選択すべきとされています。

3.最終報酬月額について

役員退職給与の適正額を「功績倍率法（最終報酬月額 × 勤続年数 × 功績倍率）」で算定する際のベースとなる「最終報酬月額」について、詳しく解説します。

1. 最終報酬月額が算定基準となる理由

退職金の計算に「最終報酬月額」を用いるのは、それが特別な事情を除いて、役員在任中における最高水準の給与を示すとともに、その役員の会社に対する貢献度を最もよく反映するものと考えられているためです。

ただし、常に退職直前の支給額をそのまま使えるわけではなく、その金額が不相当に高額であったり、逆に低額（あるいは無報酬）であったりする場合には、税務上、金額の「補正」が必要になるケースがあります。

2. 最終報酬月額の「補正」が問題となるケースと過去の事例

① 退任直前に不当に引き上げられたケース（高額すぎる場合）

退職金を多く支給する目的などで、退任の直前に合理的な理由なく役員報酬を増額した場合、その増額後の金額を「最終報酬月額」として計算することは認められません。

• 【過去の否認事例】
  退任前月の月額報酬を88万円から150万円に増額し、その150万円を基準に退職金を算定した事例がありました。裁判では、短期間で急激に売上が増加したなどの特段の事情がない限り、入退院を繰り返していた退任直前に給与を増額する合理的な理由はないと判断され、増額前である「88万円」を基準とした退職金のみが適正とされました。

② 業績悪化や病気等で引き下げられていたケース（低額すぎる場合）

会社の業績悪化による責任や、役員自身の病気入院などの理由で、退任前の報酬が本来の水準より大きく減額されている場合があります。このような場合、減額された低い報酬額をそのまま「最終報酬月額」としてしまうと、長年の功績に見合わない不当に低い退職金しか認められないことになってしまいます。 そのため、実務や過去の裁判例では、過去の正常な時期の報酬額（在任中の最高額など）を用いて、適正な額に「補正」して計算することが認められています。

• 【過去の容認事例】
  退任直前に病気で入院し、役員報酬の額が減額されていた（一部の月はゼロになった）事案において、過去の最高月額をベースに補正して計算した退職金が適正であると認められました。

③ 最終報酬月額が「0円（無報酬）」であったケース

退任時の役員報酬が0円であった場合、「最終報酬月額×勤続年数×功績倍率」の計算式に当てはめると退職金も0円になってしまいますが、これも実態に応じて適正額を算定することが認められています。

• 【過去の容認事例】
  約15年間にわたり無報酬で代表取締役を務めていた役員が退職した際、会社が「同業類似法人の1年当たり平均額」に在任年数を乗じて算出した退職金を支給し、全額損金算入した事例があります。裁判所もこの算定方法を支持し、無報酬であったとしても適正な退職金として認められました。

4.勤続年数について

役員の退職金（適正額）を算定する際、「勤続年数」は、実務で一般的に用いられる「功績倍率法」や「1年当たり平均額法」のいずれの計算方法を採用した場合でも、共通の基礎となる重要なファクターです。

この勤続年数の計算において、税務上特によく論点（争点）となるのが「個人事業から法人成りした場合、個人事業主として働いていた期間を勤続年数に含めることができるか」という問題です。

具体的な取り扱いは以下のようになります。

1. 元・個人事業主（現・役員）本人の勤続年数

個人事業主が法人成りして引き続きその法人の役員（代表取締役など）となった場合、個人事業主であった期間を役員の「勤続年数」に含めて退職金を計算することは原則として認められません。

税務上の基本的な考え方として、「個人時代の退職金は個人時代の経費であり、法人成り後の退職金は法人の経費である」と明確に区分されます。個人と法人は法的に全く別の主体であるため、個人事業の廃業時点での区切りが存在するとみなされます。 したがって、法人が個人事業時代の貢献分まで含めて役員退職給与を支給し、法人の損金（経費）として計上することはできません。

2. （参考）引き続き雇用されている使用人（従業員）の場合

一方で、経営者本人ではなく「個人事業当時から引き続き雇用されている使用人（従業員）」については取り扱いが異なります。 個人事業を引き継いで設立された法人が、個人事業当時から在職する使用人の退職時に退職給与を支給する場合、退職給与規程等においてその期間を含めて計算することが明らかとなっているなどの要件を満たせば、個人事業当時の在職期間も含めた退職給与を法人の損金に算入することが例外的に認められています。

5.功績倍率について

役員の退職給与の適正額を計算する際によく用いられる「功績倍率法（最終報酬月額 × 勤続年数 × 功績倍率）」において、「功績倍率」は税務上トラブルになりやすい非常に重要な要素です。

功績倍率の考え方や、算定にまつわる実務上の重要な論点について詳しく解説します。

1. 功績倍率とは

功績倍率とは、その役員の職責や会社に対する貢献度を評価し、退職金の金額を調整するための倍率です。 税務上、この倍率は自社が勝手に決めてよいものではなく、自社と業種や事業規模が似ている「同業類似法人」の退職金支給データ（退職した役員の最終報酬額と勤続年数に対して、退職金が何倍支払われたか）を抽出して算定することが求められます。

2. 「平均値」と「最高値」のどちらを使うべきか

同業類似法人のデータから功績倍率を導き出す際、主に以下の2つの方法があります。

• 平均功績倍率法（原則・主流）
  抽出した複数の同業類似法人の功績倍率の「平均値」を用いる方法です。過去の裁判例においても、同業類似法人の抽出が合理的に行われている限り、税法の趣旨に最も合致する合理的な方法であると認められています。
• 最高功績倍率法（例外）
  抽出した同業類似法人の功績倍率の「最高値」を用いる方法です。基本的には平均値を用いるべきとされていますが、以下のような特段の事情がある場合には、例外的に最高値の使用が認められた裁判例が存在します。
  • 比較法人の選定基準が十分とは言えない場合。
  • 抽出できた類似法人のデータが少なく、算出された「平均値」だけを合理的な基準とするには無理がある場合。
  • 抽出件数がごくわずかであり、かつ、自社と最高功績倍率を示す類似法人が「極めて類似している」と認められる場合。

3. 実務上の重要な注意点・論点

① 独自の「功労加算」は原則として認められない
「自社の役員の功績は他社の役員より勝っている」として、算出した平均功績倍率に対してさらに独自の「功労加算（〇％の割増など）」や「役位係数」を掛け合わせることは、原則として認められません。 過去の裁判例では、「同業類似法人のデータから算出した功績倍率には、すでに役員の功労や、退職金算定に影響を及ぼす一切の事情が反映されている」と判断されており、そこにさらに加算を行うことは恣意的な金額の算出につながるとして退けられています。

② 「同業類似法人」のデータを集めることの難しさ
税務調査において、税務署は国が保有する膨大な申告データから、所在地が近く、事業規模などが類似する法人の平均功績倍率を精緻に算出して適正額を判断します。 過去の裁判例で、納税者側が民間のデータベース等を用いて独自の功績倍率の正当性を主張したケースがありましたが、「国が用いた抽出基準に比べて、対象地域や業種の類似性の点で劣る」として退けられています。 一般の法人が国と同じレベルの厳密なデータを抽出して反証することは極めて困難であるため、保険会社の提案書などにある一般的な倍率（「社長は3.0倍」など）を無条件に採用することは、税務上のリスクが伴う点に注意が必要です。

6.生命保険を原資として役員の退職金を支給する場合

役員の不慮の事故に伴う経営上の危険回避や、退職金等の原資とするために会社が生命保険に加入し、受け取った保険金を退職金や弔慰金として支給する場合、税務上および実務上で以下の3つの点に注意する必要があります。

1. 保険金の収益計上と退職金の損金算入時期は異なる

会社が受け取る生命保険金と、会社が支払う役員退職金・弔慰金は、それぞれ別々に計上時期が判断されます。

• 保険金（収益）
  保険会社から支払金額が確定した旨の通知（支払通知書）を受けた日の属する事業年度の収益として計上します。
• 退職金・弔慰金（損金）
  株主総会の決議等により、その支給額が具体的に確定した日の属する事業年度の損金（経費）として算入します。

2. 保険金全額を退職金とすると「過大役員退職給与」となるリスク

同族会社などにおいて、これまで解説した「功績倍率法」などに基づく適正な退職給与額の計算を行わず、「会社が受け取った高額な保険金の全額（あるいは大部分）を、そのまま退職金として支給する」といったケースが見られます。 しかし、税務調査や過去の裁判例では、適正額を超えて保険金額をそのまま支給した部分は「不相当に高額な退職給与」であるとみなされ、会社の損金算入が否認（経費として認められない）されています。退職金の原資が保険金であっても、必ず客観的で適正な金額を算定して支給する必要があります。

3. 遺族から「保険金の全額を支払ってほしい」と訴訟になるリスク

役員が死亡して会社が多額の保険金を受け取った際、遺族側から「本人にかけられていた保険なのだから、会社が受け取った保険金は全額遺族に支払うべきだ」と訴訟を起こされるケースがあります。 これに対して過去の裁判では、以下のように遺族からの全額請求を退ける判断が下されています。

• 会社が役員を被保険者として生命保険を契約するのは、福利厚生（遺族保障）のためだけではなく、役員の死亡によって会社が被る損失（逸失利益）の補填や、銀行・取引先に対する信用の維持といった「企業損害へのリスクヘッジ」の目的も含まれていると認められました（成和化成事件・東京地判平11.2.26など）。
• そのため、特段の合意がない限り、保険金の全額を遺族に支払う義務はないとされています。別の従業員の事例ではありますが、会社が負担した保険料や税金等を考慮し、保険金の「4割」を弔慰金として遺族に支払うことを妥当とした判決もあります（名古屋地判平7.1.24）。

7.まとめ

役員退職慰労金は、適正な金額であれば法人の損金として全額算入できる一方、「不相当に高額」と判断された部分は損金不算入となり、法人・個人双方に大きな税務リスクをもたらします。

適正額の算定にあたっては、以下のポイントを押さえることが重要です。

• 算定方法： 功績倍率法と1年当たり平均額法の2つが実務上の主流であり、納税者の実情に応じて有利な方法を選択する。
• 最終報酬月額： 退職直前の不当な増額は否認されるが、業績悪化や病気等による減額・無報酬の場合は、過去の正常な時期の報酬額に補正して計算することが認められている。
• 勤続年数： 法人成りした場合、個人事業主であった期間を法人の役員としての勤続年数に含めることは法人税法上認められない。
• 功績倍率： 同業類似法人の平均功績倍率を用いるのが原則であり、独自の功労加算や最高値の安易な採用は否認リスクが高い。
• 生命保険を原資とする場合： 受け取った保険金の額がそのまま適正な退職金額になるわけではなく、必ず功績倍率法等に基づく適正額の範囲内で支給する必要がある。

役員退職慰労金の金額は、一度支給してしまえば後から修正することが極めて困難です。「一般的に社長は○倍」といった曖昧な根拠に頼るのではなく、自社の業種・規模・役員個人の貢献度を踏まえ、税理士等の専門家と十分に相談したうえで、客観的に説明できる合理的な金額を慎重に決定してください。