⑲役員の範囲編

1.法人税法の役員の範囲

法人税法上の「役員」の範囲は、会社法などで定められている役員よりも広く定義されています。

これは、実質的に経営を支配している者が、役員という肩書きを持たないことを利用して、役員給与の損金算入制限（経費にできる上限などの制限）を逃れることを防ぐためです。

具体的には、法人税法上の役員は「① 法律上の役員（形式基準）」と、それ以外の「② みなし役員（実質基準）」の大きく2つに分けられます。

(1). 法律上の役員（形式基準）

会社法などの規定により役員となっている者です。登記簿等に記載されている以下の役職が該当します。

• 取締役
• 執行役
• 会計参与
• 監査役（監事）
• 清算人

(2). みなし役員（実質基準）

会社法上の役員として登記されていなくても、実質的に法人の経営に従事している場合は、税務上「役員（みなし役員）」として取り扱われます。みなし役員には、以下の2つのケースがあります。

①使用人（従業員）以外の者で、経営に従事している者

相談役や顧問といった肩書きであっても、法人内における地位や行っている職務内容からみて、他の役員と同様に実質的に法人の経営に従事していると認められる者は役員とみなされます。

②同族会社の使用人（従業員）で、特定の要件を満たす者

親族などで経営される同族会社において、肩書きは「従業員（部長や課長など）」であっても、以下の「株式保有要件」をすべて満たし、かつ「経営に従事している」者は役員とみなされます。

【株式保有要件】（以下をすべて満たす必要があります）

1. その使用人の属する株主グループが、上位3順位の株主グループまでに入っていること。
2. 上位3順位の株主グループの株式所有割合を合計したとき、50％を超えていること。
3. その使用人の属する株主グループの株式所有割合が10％を超えていること。
4. その使用人本人（配偶者や、これらの者が50％超を所有する他の会社を含む）の株式所有割合が5％を超えていること。

2.経営に従事とは

法人税法上における「経営に従事」とは、単に会社内で重要な業務を担当しているというだけではなく、会社の「事業運営上の重要事項の決定に参画し、実質的な経営権限を持っている状態」を指します。

第1章でも述べた通り、取締役として登記されていない者（使用人や親族など）であっても、実態として「経営に従事」していると認定されれば「みなし役員」として扱われ、その者に支給する給与等は役員報酬としての厳しい制限（損金不算入など）を受けることになります。

具体的にどのような業務を行っていれば「経営に従事」しているとみなされるのか、会社法の規定や過去の裁判例・裁決例における判断基準を詳しく解説します。

(1). 会社法の権限から見た判断基準

何をもって経営に従事しているとするかについては、会社法上の「取締役会の権限」に求める考え方があります。会社法では、取締役に委任できない「重要な業務執行」として以下のような事項を挙げており、これらを行っている者は、身分にかかわらず経営に従事していると考えられます。

• 重要な財産の処分及び譲受け
• 多額の借財
• 支配人その他の重要な使用人の選任及び解任
• 支店その他の重要な組織の設置、変更及び廃止

(2). 過去の裁判例・裁決例における具体的な事実認定

税務調査等では、「その者が経営に従事しているか否か」で国と納税者の見解が分かれ、しばしば争いになります。過去の裁判例や裁決例から、実務上どのような行為が「経営に従事している」と認定される決定打になるかが分かります。

① 「経営に従事している」と認定されたケース

単なる業務の遂行を超えて、以下のような「資金繰り」や「人事権」などを自らの責任と権限で行い、会社内で支配的な地位を確立している場合は、経営に従事していると認定されます。

• 資金計画と銀行取引の主導
  自己の名義で金融機関から事業用資金の借り入れを決定するなど、納税者の資金計画を行っている場合。
• 人事権の掌握
  従業員の採用・配置の決定や、給与額の決定などを専ら自己の責任で行っている場合。
• 重要契約の締結
  受注や契約締結、商品の仕入れや販売計画の決定などを主導している場合。

② 「経営に従事していない」と認定されたケース

一方で、会社の売上に大きく貢献していたり、ある部門の責任者であったりしても、それが「代表者の指揮監督の下」で行われているに過ぎない場合は、経営に従事しているとはみなされません。

• 単なる営業や仕入の担当
  営業活動の中心となり、商品の仕入、販売、集金等の業務を担当し、他の従業員とは異なる待遇（特別ボーナスなど）を受けていたとしても、それらが「事業運営上の重要事項への参画」とまでは言えない場合、経営には従事していないと判断された事例があります。
• 代表者の指揮監督下にある部門責任者
  代表者の子息などが、現場（例えば木材の加工現場など）で働きながら請求書の作成事務などを担当し、いわば「部門の主任」としての役割を果たし、給与体系も特別扱いであった事案があります。しかし、代表者が極めて健康で営業活動の中心として経営の支配権を握っており、子息は常に代表者の指揮監督を受けていたため、「経営に従事している」とは認められませんでした。
• 重要事項の最終決定権がない
  大口工事の受注契約や材料の購入、資金計画、従業員の給与額の決定といった重要事項を「専ら代表取締役が行っている」状況下において、部門責任者がその実務の一端を担っていたとしても、それは経営に従事しているとは言えないと判断された事例もあります。

3.同族会社の判定

同族会社とは、特定の少数の株主（およびその関係者）によって株式の過半数が保有されており、経営が実質的に支配されている会社のことです。

税務上、同族会社は非同族会社に比べて経営者の恣意的な意思決定が行われやすいため、役員報酬やその他の取引において特別な制限や取り扱い（行為計算の否認など）が設けられています。

同族会社の詳細な定義と判定基準は以下のようになります。

(1). 同族会社の定義

法人税法上、同族会社とは「会社の株主等（自己株式を除く）の3人以下、ならびにこれらと特殊の関係のある個人および法人が、その会社の発行済株式等の総数の50％（100分の50）を超える数を保有している会社」と定義されています。

ここでいう「3人」とは、単なる個人3人ではなく、後述する「3つの株主グループ」を指します。 したがって、親族だけで経営している会社はもちろんのこと、例えば血縁関係のない3人の共同経営者が33％ずつ出資して設立したようなベンチャー企業であっても、上位3つの株主グループで株式の50%超を占めるため、同族会社に該当します。

(2). 「株主グループ」と「特殊の関係」の判定

判定の基礎となる「株主グループ」とは、株主本人と、その株主と「特殊の関係のある個人・法人」を合わせたグループのことです。

「特殊の関係にある」とみなされるのは、主に以下のようなケースです。

• 株主の親族
• 事実上婚姻関係と同様の事情にある者（内縁の妻など）
• 株主の使用人（従業員）
• 株主から生計の支援を受けている者
• 上記の者と生計を一にする親族
• これらの人たちが経営を支配している（50%超を出資している）他の法人

これらの関係者の保有株式はすべて合算され、「1つの株主グループ」として計算されます。

(3). 同族会社の判定の基礎となる株主（特定株主）の判定基準

同族会社においては、肩書きは「従業員（部長など）」であっても実質的に経営に従事している場合、「みなし役員」として扱われ、役員報酬の損金算入制限などの対象となることがあります。 このみなし役員に該当するかどうかを判断する際、その使用人が「同族会社の判定の基礎となった株主等（特定株主等）」に該当するかが重要になります。

第1章でも取り上げましたが、特定株主等に該当するかどうかは、以下の3つの株式保有要件を「すべて」満たしているかで判定されます。

1. 50%超要件（所属グループの順位要件）
   その使用人の属する株主グループが、上位3順位の株主グループまでに入っており、かつ、上位から順に足していったときに、その使用人の属するグループのところまでで株式所有割合が50％を超えること。 （例：第1順位のグループだけで50%を超える場合は、第1順位のグループのみが該当します）
2. 10%超要件（所属グループの割合要件）
   その使用人の属する株主グループ単独の株式所有割合が、10％を超えていること。
3. 5%超要件（本人の割合要件）
   その使用人本人（配偶者や、これらの者が50％超を所有する他の会社を含みます）の株式所有割合が、5％を超えていること。

これらすべてを満たし、かつ法人の経営に従事している使用人は、税務上は「みなし役員」として取り扱われることになります。

4.同族関係者とは

法人税法における「同族関係者」とは、特定の株主等と特殊な関係にある「個人」および「法人」を指し、具体的には以下のように定められています。

(1). 同族関係者である「個人」

以下のいずれかに該当する個人が同族関係者となります。

1. 株主等の親族
2. 株主等と婚姻の届出をしていないが、事実上婚姻関係と同様の事情にある者（内縁関係など）
3. 株主等（個人に限る）の使用人（従業員）
4. 上記1〜3以外の者で、個人である株主等から受ける金銭その他の資産によって生計を維持している者
5. 上記1〜4に掲げる者と生計を一にするこれらの者の親族

(2). 同族関係者である「法人」

判定の対象となる会社の株主等（その個人の同族関係者も含みます）が「支配している」他の会社が、同族関係者である法人となります。段階的に以下の法人が該当します。

1. 判定会社株主等の1人が支配している他の会社
2. 判定会社株主等の1人、および上記1の会社が支配している他の会社
3. 判定会社株主等の1人、および上記1と2の会社が支配している他の会社

※「支配している」の判定基準

法人が同族関係者に該当するかどうかを決める「支配している」状態とは、基本的には以下のいずれかの要件を満たす場合を指します。

• その会社の発行済株式または出資（自己株式等を除く）の総数・総額の50％超（100分の50超）を有している場合
• その会社の特定の議決権の総数の50％超を有している場合
• その会社の株主等（合名会社、合資会社、または合同会社の社員など）の総数の半数を超える数を占める場合

5.使用人兼務役員とは

使用人兼務役員とは、税法上の用語で、「法人の役員のうち、法人の組織上定められている使用人（従業員）としての職制上の地位を有し、かつ、常時使用人としての職務に従事する者」を指します。

具体的には、役員に就任しつつも、同時に「部長」「課長」「支店長」「工場長」「営業所長」といった法人の機構上定められた使用人としての職務も担っている人が該当します。

■ 税務上の取り扱いの違い（メリット）
通常の役員に対する給与や賞与は、全額が法人税法上の厳しい「損金算入制限（経費にできる金額や時期の制限）」の対象となります。 しかし、使用人兼務役員の場合は、「使用人部分に対する給与・賞与」については通常の従業員と同じように取り扱うことが認められます。例えば、使用人部分の賞与を他の従業員と同じ時期に支給すれば法人の損金（経費）に算入できたり、勤務実態に応じて毎月給与を変動させたりすることが可能になります。

(1).使用人兼務役員になれない役員の具体例

法人税法では、仮に実態として使用人の業務を行っていたとしても、以下のいずれかに該当する場合は「使用人兼務役員にはなれない（＝税法上はすべて役員として取り扱われる）」と定められています。これに該当してしまうと、使用人分として支払った賞与等も損金算入できなくなります。

① 職制上の地位を有する役員

代表取締役や、副社長、専務、常務、またはこれらに準ずる職制上の地位（定款や株主総会などで付与された地位）を有する役員。

② 法人の特定の部門の職務を統括している役員

部長や課長といった「使用人としての職制上の地位」を持たず、単に「営業担当取締役」「総務担当取締役」「経理担当取締役」のように、特定の部門の職務を統括しているに過ぎない役員。

③ 指名委員会等設置会社の取締役、監査等委員会設置会社の監査等委員である取締役、会計参与、監査役、監事

これらの役職にある者は、法律上、使用人兼務役員になることができません。例えば、会社の従業員を名目上の「監査役」に就任させても、使用人兼務役員とは認められません。

④ 同族会社の「特定株主等」に該当する役員

同族会社において、以下の3つの要件をすべて満たす（＝特定株主に該当する）役員は、使用人兼務役員になれません。

1. その役員の属する株主グループが、所有割合50％超を構成する上位の第1〜第3グループのいずれかに所属していること。
2. その役員の属する株主グループの株式所有割合が「10％超」であること。
3. その役員本人（配偶者や、これらが50％超を所有する他の会社を含む）の株式所有割合が「5％超」であること。

6.まとめ

ここまで解説してきたように、法人税法上の「役員」は、会社法上の登記の有無という形式的な基準だけでなく、実質的な経営への参画度合いや、同族会社における株式の保有割合など、極めて複雑な「実質基準」によって判定されます。

「取締役として登記していないから」「肩書きは部長や工場長だから」といった理由だけで、安易に一般の従業員と同じように給与や賞与を支給していると、後日の税務調査で「みなし役員」と判定され、支払った給与等が経費（損金）として認められなくなる大きなリスクが潜んでいます。

とくに、親族で株式を保有している同族会社においては、「誰がどのグループに属し、何％の株式を持っているか（同族関係者の判定）」や、「実質的に誰が資金・人事・重要契約の決定権を持っているか」を定期的に見直すことが不可欠です。

役員の範囲の判定や、使用人兼務役員としての要件を満たしているかどうかの判断には、税務上の専門的な知識が求められます。少しでも自社の体制に不安がある場合や、親族・重要なポストの従業員に特別な待遇を検討している場合は、自己判断せず、必ず事前に税理士などの専門家へ相談することをおすすめします。