1. 剰余金の配当等の帰属の時期と収益計上の原則・特例

法人が他の法人から受ける剰余金の配当等は、法人税法上、いつの事業年度の収益として計上すべきかが厳密に定められています。これを「帰属の時期」と呼びます。

原則的な取扱い

税務上、株式会社の行う剰余金の配当についての収益計上時期は、原則として「当該配当の効力を生ずる日」の属する事業年度となります。 会社法において、剰余金の配当については株主総会等の決議によって効力発生日を定めることとされていますので、基本的にはその定められた効力発生日において収益を認識することになります。

例外的な取扱い（配当受領日ベースの特例）

原則は上記の通りですが、法人税基本通達2-1-28（剰余金の配当等の帰属時期の特例）において、より実務的な取扱いが認められています。 法人が他の法人から受ける剰余金の配当等の額について、継続して「その支払を受けた日の属する事業年度の収益」としている場合には、原則にかかわらず、その現金基準に近い処理が認められます。 ただし、この特例が適用できるのは、配当金の支払が通常の支払期間内に行われるものに限られます。仮に配当決議の日と実際に支払を受ける日との間に不必要に長期のタイムラグがあるような場合には、この通達の適用はなく、原則通り効力発生日で収益計上しなければならないことに留意が必要です。

2. 受取配当等の益金不算入における「基準日等」

受取配当等の益金不算入制度を適用するにあたり、保有期間の判定の起点・終点となるのが「基準日等」です。法人税法第23条第2項では、配当等の区分に応じて基準日等をつぎのように定めています。

配当等の区分	基準日等となる日
株式会社がする剰余金の配当で基準日の定めがあるもの	当該基準日
株式会社以外の法人がする配当等で基準日に準ずる日の定めがあるもの	同日（基準日に準ずる日）
基準日又は基準日に準ずる日の定めがない配当等	当該配当等がその効力を生ずる日（定めがない場合は配当等がされる日）

このように、株式会社における一般的な剰余金の配当であれば、会社法第124条第1項に規定する基準日がそのまま税務上の基準日等となります。

3. 関連法人株式等の判定と計算期間

受取配当等の益金不算入制度では、完全子法人株式等に係る配当等は原則として全額が益金不算入となり、関連法人株式等に係る配当等は、配当等の額から一定の負債利子相当額を控除した金額が益金不算入となります。ここでは実務で判定が複雑になりやすい「関連法人株式等」に焦点を当てます。

関連法人株式等の原則的な判定基準

関連法人株式等とは、内国法人が他の内国法人の発行済株式等の総数又は総額の3分の1を超える数又は金額を有する場合における当該他の内国法人の株式等をいいます。 ただし、単に配当をもらう時点で3分の1超を持っていればよいわけではなく、厳格な保有期間要件（計算期間の要件）が課されています。

具体的には、配当等の額に係る「配当等の前に最後に当該他の内国法人によりされた配当等の基準日等の翌日」から「その受ける配当等の額に係る基準日等」まで、引き続き3分の1超の株式等を有している必要があります。

配当等の額の支払いにかかる基準日が二以上ある場合の特例（例外的な取扱い）

法人が継続して株式を保有している場合、上記の原則的な計算期間が非常に長くなるケースや、逆に短くなるケースがあります。そのため、法人税法施行令第22条第1項各号において、判定期間に関する特例が設けられています。

1. 前回の基準日等から起算して6箇月前の日以前である場合
   前回の配当等の基準日等の翌日が、今回の配当等の基準日等から起算して6箇月前の日以前である場合（つまり配当と配当の間隔が6箇月を超えている場合）は、判定期間の起点は「当該6箇月前の日の翌日」となります。実務上は、配当基準日以前6箇月間継続して保有していればよい、と簡略化して理解されているのはこの規定があるためです。
2. 設立後最初の配当等の場合
   受け取る配当等の額が、配当基準日以前6箇月以内に設立された他の法人からその設立の日以後最初にされる配当等である場合には、その「設立の日」から基準日等まで引き続き保有していれば足ります。
3. 株式等を取得して最初の配当等の場合
   受け取る配当等の額が、その配当等の元本である株式等を発行した他の内国法人から、当該配当等の基準日等以前6箇月以内に取得した株式等につき、その取得の日以後最初にされる配当等である場合には、その取得の日から基準日等までが判定期間となります。なお、この規定は、単に第三者から株式を取得した場合一般を対象とするものではないため、取得先や取得の態様を確認する必要があります。

4. 金銭以外の資産による配当等の額（みなし配当等）

法人が株主に対して行う配当等は、常に金銭で行われるとは限りません。現物配当や組織再編に伴う資産の交付など、金銭以外の資産による配当等の額についても、法人税法で厳格な取扱いが定められています。

配当等の額とみなす金額（みなし配当）

法人の株主等である内国法人が、非適格合併、非適格分割型分割、非適格株式分配、資本の払戻し、解散による残余財産の分配、一定の自己株式の取得などの事由により金銭その他の資産の交付を受けた場合、その交付を受けた金銭の額及び金銭以外の資産の価額の合計額が、その法人の資本金等の額のうち交付の基因となった株式等に対応する部分の金額を超えるときは、その超える部分の金額は、剰余金の配当等の額とみなされます（法人税法第24条第1項）。 このみなし配当部分についても、原則として受取配当等の益金不算入制度の対象となります。ただし、一定の自己株式取得に係るみなし配当など、法人税法上、益金不算入の適用が制限されるものがあります。また、適格現物分配に係るものは法人税法第23条の受取配当等の益金不算入ではなく、別規定により取り扱われるため、取引類型ごとの確認が必要です。

金銭以外の資産の価額の評価

金銭以外の資産が交付された場合には、原則としてその資産の価額を基礎としてみなし配当等の計算を行います。ただし、適格現物分配に係る資産については、法人税法第24条第1項上、交付直前の現物分配法人の帳簿価額に相当する金額によるものとされています。さらに、適格現物分配に係るものは法人税法第23条第1項の受取配当等の益金不算入の対象から除かれ、法人税法第62条の5の規定により別途益金不算入とされる点に注意が必要です。

まとめ

いかがでしたでしょうか。今回は受取配当等の益金不算入額に関する実務上の重要論点を解説しました。

剰余金の配当等の収益計上時期は効力発生日が原則ですが、継続適用を条件とした配当受領日ベースの特例があること。関連法人株式等の判定は、単なる持株割合だけでなく、前回の配当基準日などから起算する複雑な保有期間の要件を正確に判断する必要があること。そして、組織再編や現物配当に伴う金銭以外の資産の交付においては、みなし配当の計算や適格現物分配の判定など、高度な税務判断が求められることを確認しました。